C.A.@S.L.P.(C)No.12859 of 2020 etc.

  REPORTABLE

IN THE SUPREME COURT OF INDIA

CIVIL APPELLATE JURISDICTION 

CIVIL APPEAL NO.  11 OF 20    22

[Arising out of S.L.P.(C) No.12859 of 2020]

Kerala State Beverages Manufacturing & 

Marketing Corporation Ltd. ...Appellant

v.

The Assistant Commissioner of Income Tax

Circle 1(1) ...Respondent

W I T H

CIVIL APPEAL NO.  12 OF 20    22

[Arising out of S.L.P.(C) No.12162 of 2020]

CIVIL APPEAL NO.  13 OF 20    22

[Arising out of S.L.P.(C) No.12768 of 2020]

AND

CIVIL APPEAL NO.  14 OF 20    22

[Arising out of S.L.P.(C) No.14150 of 2020]

J U D G M E N T    

R. SUBHASH REDDY, J .   

1. Leave granted.

2.   These appeals are preferred, by the State­owned Undertaking,

Kerala State Beverages Manufacturing & Marketing Corporation Ltd., a

1

C.A.@S.L.P.(C)No.12859 of 2020 etc.

company registered under the Companies Act, 1956, engaged in the

wholesale   and   retail   trade   of   beverages,   aggrieved   by   the   common

judgment and order dated 30.04.2020 passed in I.T.A. No.135; 146 and

313 of 2019 by the High Court of Kerala at Ernakulam.   The Civil

Appeal arising out of S.L.P.(C)No.12859 of 2020 is filed by the assessee

and other three appeals are preferred by the revenue.

3.   For the assessment year 2014­2015, the Deputy Commissioner

of   Income   Tax,   Circle­2(1),   Thiruvananthapuram   finalised   the

assessment of income of the appellant under Section 143(3) of the

Income­tax Act, 1961 (in short, ‘the Act’) vide Assessment Order dated

14.12.2016.     The   Principal   Commissioner   of   Income   Tax,

Thiruvananthapuram has exercised power of revision as contemplated

under Section 263 of the Act and set aside order of assessment on the

ground that same is erroneous and is prejudicial to the interest of the

revenue, to the extent it failed to disallow the debits made in the Profit

&   Loss   Account   of   the   assessee,   with   respect   to   the   amount   of

surcharge on sales tax and turnover tax paid to the State Government,

which ought to have been disallowed under Section 40(a)(iib) of the Act.

Against   order   of   the   Principal   Commissioner,   Income   Tax,   dated

2

C.A.@S.L.P.(C)No.12859 of 2020 etc.

25.09.2018, the appellant herein filed appeal before the Income Tax

Appellate Tribunal (in short, ‘the Tribunal’) in ITA No.536/Coch/2018.

4. With   respect   to   Assessment   Year   2015­2016   assessment

against the appellant was completed under Section 143(3) of the Act by

the   Assistant   Commissioner   of   Income   Tax,   Circle­1(1),

Thiruvananthapuram   vide   order   of   assessment   dated   28.12.2017.

Debits contained in the Profit & Loss Account of the appellant with

respect to payment of gallonage fee, licence fee, shop rental (kist) and

surcharge   on   sales   tax,   amounting   to   a   total   sum   of

Rs.811,90,88,115/­ were disallowed under Section 40(a)(iib) of the Act.

Aggrieved by the said order, appellant herein has filed appeal before the

Commissioner of Income Tax (Appeals), Thiruvananthapuram and the

same   was   dismissed.     The   appellant   carried   the   matter   by  way   of

second appeal before the Tribunal in ITA No.537/Coch/2018.  

The Tribunal has dismissed the ITA Nos.536­537/Coch/2018 by a

common order dated 12.03.2019.  The appellant herein thereafter has

filed miscellaneous application in MP No.47/Coch/2019 on the ground

that the Tribunal had failed to consider the issue agitated against the

disallowance of the surcharge on sales tax.   The said miscellaneous

application was allowed by recalling earlier order dated 12.03.2019

passed in I.T.A.No.537/Coch/2018 and a fresh order was passed on

3

C.A.@S.L.P.(C)No.12859 of 2020 etc.

11.10.2019, finding the issue against the appellant and dismissing the

appeal.  Aggrieved by the aforesaid three orders, the appellant herein

has filed Income Tax Appeals before the High Court in ITA Nos.135; 146

and 313 of 2019 which are disposed, by the common impugned order.

In the common impugned order passed by the High Court, the question

of law raised, was answered partly in favour of the assessee/appellant

and partly in favour of the revenue.  Para 23 and 24 of the judgment

read as under :

“23.   While   summing   up   the   conclusions,   we   are

persuaded to answer the question of law raised, partly in

favour   of   the   revenue   and   partly   in   favour   of   the

assessee. We hold that the levy of Gallonage Fee, Licence

Fee   and   Shop   Rental   (kist)   with   respect   to   the   FL­9

licences granted to the appellant will clearly fall within

the purview of Section 40 (a) (iib) and the amount paid in

this   regard   is   liable   to  be   disallowed.   The   amount   of

Gallonage Fee, Licence Fee, or Shop Rental (kist) paid

with respect to FL­1 licences granted in favour of the

appellant, with respect to the retail business in foreign

liquor, is not an exclusive levy on the appellant, which is

a   state   government   undertaking.   Therefore   the

disallowance made with respect to those amounts cannot

be sustained. The surcharge on sales tax and turnover

tax is not a 'fee or charge' coming within the scope of

Section 40 (a) (iib) and is not an amount which can be

disallowed   under   the   said   provision.   Therefore   the

disallowance made in this regard is liable to be set aside. 

24. In the result the assessment completed against the

appellants with respect to the assessment years 2014­

2015,   2015­2016   are   hereby  set  aside.   The   matter  is

remitted to the Assessing Officer to pass revised orders,

after   computing   the   I.T.   Appeal   Nos.   135,   146   &

4

C.A.@S.L.P.(C)No.12859 of 2020 etc.

313/2019 ­32­ liability in accordance with the position

settled   hereinabove,   on   affording   an   opportunity   of

hearing to the appellant. The needful steps in this regard

shall be completed at the earliest, at any rate, within

three months from the date of receipt of a copy of this

judgment.”

5. For the purpose of disposal, we refer to the parties, as arrayed

in   the   appeal   filed   by   Kerala   State   Beverages   Manufacturing   &

Marketing Corporation Ltd. (KSBC).

6. We have heard Sri S. Ganesh, learned senior advocate for the

appellant   and   Sri   N.   Venkataraman,   learned   Additional   Solicitor

General appearing for the respondent.  

7. Section 40 of the Income­tax Act, 1961 is the provision dealing

with ‘amounts not deductible’.  The amounts as detailed in the Section

are not deductible, in computing the income chargeable under the head

“Profits and gains of business or profession”.  By the Finance Act, 2013

(Act 17 of 2013), Section 40 of the Act is amended by inserting Section

40(a)(iib),   which   has   come   into   force   from   01.04.2014.     The   said

provision under Section 40(a)(iib) reads as under :  

“40.   Amounts   not   deductible.­   Notwithstanding   any­

thing   contrary   in   sections   30   to   38,   the   following

amounts shall not be deducted in computing the income

chargeable under the head “Profits and gains of business

or profession”,­

5

C.A.@S.L.P.(C)No.12859 of 2020 etc.

(a)   in the case of any assessee­

(i) … … … …

  … … … …

(iib) any amount ­ 

(A)  paid by way of royalty, licence fee, service fee,

privilege fee, service charge or any other fee or

charge, by whatever name called, which is levied

exclusively on; or

(B)   which   is   appropriated,   directly   or   indirectly,

from,

a State Government undertaking by the State Gov ­

ernment.

Explanation.­For the purposes of this sub­clause, a

State Government undertaking includes­

  (i)  a corporation established by or under any Act of

the State Government;

 (ii)  a company in which more than fifty per cent of

the paid­up equity share capital is held by the

State Government;

(iii)  a company in which more than fifty per cent of

the paid­up equity share capital is held by the en­

tity referred to in clause (i) or clause (ii) (whether

singly or taken together);

(iv)  a company or corporation in which the State Gov­

ernment has the right to appoint the majority of

the directors or to control the management or

policy decisions, directly or indirectly, including

by   virtue   of   its   shareholding   or   management

rights   or   shareholders   agreements   or   voting

agreements or in any other manner;

6

C.A.@S.L.P.(C)No.12859 of 2020 etc.

 (v)  an authority, a board or an institution or a body

established or constituted by or under any Act of

the State Government or owned or controlled by

the State Government;".

8. While   it   is   the   case   of   the   assessee/appellant   that   the

gallonage fees, licence fee and shop rental (kist) for FL­9 licence and FL­

1 licence, the surcharge on sales tax and turnover tax do not fall within

the purview of the abovesaid amended Section, the case of the revenue

is that all the aforesaid amounts are covered under Section 40(a)(iib) as

such, such amounts are not deductible for the purpose of computation

of income, for the assessment years 2014­2015 and 2015­2016.

9. During the assessment years 2014­2015 and 2015­2016 the

appellant was holding FL­9 and FL­1 licences to deal in wholesale and

retail of, Indian Made Foreign Liquor (IMFL) and Foreign Made Foreign

Liquor (FMFL) granted by the Excise Department. FL­9 licence was

issued to deal in wholesale liquor, which they were selling to FL­1, FL­

3, FL­4, 4A, FL­11, FL­12 licence holders.  The FL­1 licence was for sale

of foreign liquor in sealed bottles, without privilege of consumption

within the premises.  The gallonage fee is payable as per Section 18A of

the Kerala Abkari Act and Rule 15A of the Foreign Liquor Rules.  The

appellant was the only licence holder for the relevant years so far as FL­

7

C.A.@S.L.P.(C)No.12859 of 2020 etc.

9   licence   to   deal   in   wholesale,   and   so   far   as   FL­1   licences   are

concerned, it was also granted to one other State owned Undertaking,

i.e.,   Kerala   State   Co­operatives   Consumers’   Federation   Ltd..     By

interpreting the word ‘exclusively’ as worded in Section 40(a)(iib)(A) of

the Act, High Court in the impugned order has held that the levy of

gallonage fee, licence fee and shop rental (kist) with respect to FL­9

licences granted to the appellant will clearly fall within the purview of

Section 40(a)(iib) of the Act and the amounts paid in this regard is

liable to be disallowed.  At the same time the amount of gallonage fee,

licence fee and shop rental (kist) paid with respect to FL­1 licences

granted in favour of the appellant for retail business, the High Court

has held that it is not an exclusive levy, as such disallowance made

with   respect   to   the   same   cannot   be   sustained.     With   regard   to

surcharge on sales tax and turnover tax, it is held that same is not a

‘fee’ or ‘charge’ within the meaning of Section 40(a)(iib) as such same is

not an amount which can be disallowed under the said provision.

10. Sri Ganesh, learned senior counsel appearing for the appellant

by referring to Explanatory Note to the Finance Act, 2013, and Section

40(a)(iib) of the Act, has submitted that the levy of gallonage fees,

licence fee and shop rental (kist) on FL­9 licence is not on any State

Government Undertaking but same is a levy on the licensee.   It is

8

C.A.@S.L.P.(C)No.12859 of 2020 etc.

submitted that the levy was on the licence holder whoever he or it

might be and only in view of the Abkari Policy of the relevant years

licences were granted to the appellant as such it cannot be said that

same was exclusive levy on the appellant attracting Section 40(a)(iib) of

the Act so as to disallow the same.  It is submitted that the mere fact

that   in   a   particular   year,   the   licence   holder   happens   to   be   State

Government   Undertaking   does   not   make   the   levy,   one,   which   is

imposed directly and exclusively on the State Government Undertaking.

It   is   submitted   that   High   Court   has   failed   to   appreciate   that   the

decision as to whom FL­9 licences are to be granted, depends only on

the State Government’s Abkari Policy, which may vary from year to

year.  It is submitted that said submission also holds good with regard

to gallonage fee, licence fee and shop rental for FL­1 licence, which

issue is already decided in favour of appellant, by the High Court.  With

regard to surcharge on sales tax and turnover tax, it is submitted that

taxes levied, are completely outside the ambit of Section 40(a)(iib) of the

Act.  It is submitted that the Kerala Surcharge on Taxes Act, 1957 (for

short, ‘KST Act’) is enacted only to increase the taxes, inter alia, on the

sale or purchase of goods, as such it is nothing but an increment to the

basic sales tax levied under Section 5(1) of Kerala General Sales Tax

Act, 1963 (for short, ‘KGST Act’).   It is submitted that surcharge on

9

C.A.@S.L.P.(C)No.12859 of 2020 etc.

sales tax is nothing but an enhancement of tax itself.  In support of the

said   submission,   the   learned   counsel   has   placed   reliance   on   the

judgments of this Court in the case of C.I.T. v. K. Srinivasan

1

 and in

the case of Sarojini Tea Co. Ltd. v. Collector, Dibrugarh

2

.  Reference

is also made on the CBDT Circular No.3/2018 dated 11.07.2018, to

buttress   the   said   submission.     Learned   counsel,   by   drawing   our

attention   to   the   distinction   between   ‘fee’   and   ‘taxes’   which   is

maintained throughout the scheme under Section 40(a) has submitted

that, the sales tax and turnover tax is outside the scope of Section 40(a)

(iib) of the Act.   Lastly it is submitted that for the assessment year

2014­2015, the assessing officer has allowed deductions in respect of

surcharge on sales tax and turnover tax, the Commissioner interfered,

in exercise of power of revision under Section 263 of the Act.   It is

submitted that the view taken by the assessing officer was a possible

view,   as   such   the   very   invocation   of   revisional   power   was   not

permissible, to interfere with the order of the assessing officer.  

With the aforesaid submissions, learned counsel has submitted to

allow the appeal filed by the assessee and dismiss the appeals filed by

the revenue.  

1

(1972(4) SCC 526

2

(1992) 2 SCC 156

10

C.A.@S.L.P.(C)No.12859 of 2020 etc.

11. Sri Venkataraman, learned ASG appearing for the revenue, by

drawing our attention to the provisions under Articles 285 and 289 of

the   Constitution   of   India,   has   explained   the   intent   behind   the

amendment to Section 40 of the Income­tax Act, 1961, by Act 17 of

2013.  It is submitted that in terms of Article 289 of the Constitution,

the property and income of a State is exempted from Union taxation.

The constitutional protection under Article 289 had led the States in

shifting income/profits from the State Government Undertakings into

Consolidated   Fund   of   the   States.     It   is   submitted   that   State

Government Undertaking – KSBC, which in this case is a company like

any other commercial concern, is engaged in trade and business and

commercial activity, therefore, is to be treated like any other business

entity.  However, when it came to filing of Return of Income, the State

as   the   only   shareholder   or   major   shareholder   in   this   type   of

undertakings, exercise control over it and shift profits by appropriating

the whole of the surplus or a part of it by way of taxes, fee or similar

such appropriations.   It is submitted that this resulted in erosion of

profits in the hands of State Government Undertakings leading to lesser

payment of taxes, since these appropriations by the respective States

from   their   State   Government   Undertakings   were   accounted   for   as

allowable   expenditure   under   Section   40(a)   and   these   undertakings

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C.A.@S.L.P.(C)No.12859 of 2020 etc.

claimed deduction of the same from the income earned, therefore could

not be taxed in the hands of the State Government Undertakings.  It is

further submitted that the shifted profit, upon its transfer, went into

the Consolidated Fund of the States and on this basis constitutional

protection under Article 289 were claimed as a result of which, these

amounts could neither be taxed in the hands of the State Government

Undertakings nor in the hands of the respective States.  Precisely the

underlined   spirit   in  bringing  out   the   said   amendment  by   inserting

Section 40(a)(iib), is to plug the possible diversion or shifting of profits

from these undertakings into State’s treasury.   Learned counsel also

referred to the Memorandum attached to the Finance Bill of 2013 which

explains the provisions relating to direct taxes.  The relevant portion of

the Memorandum reads as under :

“Disallowance of certain fee, charge, etc. in the case of

State Government Undertakings

The   existing   provisions   of   section   40   specifies   the

amounts which shall not be deducted in computing the

income chargeable under the head “Profits and gains of

business   or   profession”.   The   non­deductible   expense

under the said section also includes statutory dues like

fringe benefit tax, income­tax, wealth­tax, etc. 

Disputes have arisen in respect of income­tax assessment

of some State Government undertakings as to whether

any sum paid by way of privilege fee, license fee, royalty,

etc. levied or charged by the State Government exclusively

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C.A.@S.L.P.(C)No.12859 of 2020 etc.

on its undertakings are deductible or not for the purposes

of computation of income of such undertakings. In some

cases, orders have been issued to the effect that surplus

arising to such undertakings shall vest with the State

Government. As a result it has been claimed that such

income by way of surplus is not subject to tax. It is a

settled   law   that   State   Government   undertakings   are

separate legal entities than the State and are liable to

income­tax. 

In   order   to   protect   the   tax   base   of   State   Government

undertakings vis­

à­vis exclusive levy of fee, charge, etc. or

appropriation of amount by the State Governments from

its undertakings, it is proposed to amend section 40 of the

Income­tax Act to provide that any amount paid by way of

fee, charge, etc., which is levied exclusively on, or any

amount appropriated, directly or indirectly, from a State

Government undertaking, by the State Government, shall

not   be   allowed   as   deduction   for   the   purposes   of

computation of income of such undertakings under the

head “Profits and gains of business or profession”. It is

also proposed to define the expression “State Government

Undertaking” for this purpose. 

This amendment will take effect from 1st April, 2014 and

will, accordingly, apply in relation to the assessment year

2014­15 and subsequent assessment years.”

11.1.With regard to gallonage fees, licence fee and the shop rental

(kist), it is submitted that High Court has upheld the disallowance in

favour of the revenue with regard to FL­9 licence on the ground that the

appellant – KSBC is the exclusive licence holder, so far as FL­9 licences

are   concerned.       It   is   submitted   that   so   far   as   FL­1   licences   are

concerned only on the ground that similar licences are also given for

13

C.A.@S.L.P.(C)No.12859 of 2020 etc.

another licence holder, viz., to Kerala State Co­operatives Consumers’

Federation Ltd., the High Court has held that there is no exclusivity so

far as FL­1 licences are concerned.  It is the contention of the learned

counsel that the disallowance under Section 40(a)(iib) is not contingent

upon the nature of licence.  The test should be whether levy under the

Abkari Act is exclusive or not and in this case it is exclusive.   It is

submitted that the restricted interpretation made by the High Court to

the   extent   of   FL­1  licences   issued   in  favour   of   the   appellant  runs

contrary to object and intent of Section 40(a)(iib) of the Act and makes

the said provision redundant and otiose.  It is the case of the revenue

that the aspect of exclusivity used under Section 40(a)(iib) of the Act,

has to be viewed from the nature of undertaking on which levy is

imposed and not on the number of undertakings on which levy is

imposed.  It is further submitted that the KSBC and the Kerala State

Co­operatives Consumers’ Federation Ltd. are undertakings of the State

of   Kerala,   therefore,   the   levy   is   an   exclusive   levy   on   such   State

Government Undertakings which are licensees. 

11.2.So  far as  surcharge  on sales  tax is  concerned,  again  it is

submitted   that   such   a   levy   is   an   exclusive   levy   on   KSBC   alone,

therefore, attracts Section 40(a)(iib)(A) itself.  Alternatively, it is further

submitted that even assuming that such tax is not attracted by Section

14

C.A.@S.L.P.(C)No.12859 of 2020 etc.

40(a)(iib)(A), it would fall under Section 40(a)(iib)(B) for the reason that

surcharge on sales tax is a ‘tax’ and tax is a form of appropriation by

the State from KSBC.  It is submitted that the surcharge levied under

Section 3(1) of the KST Act is on the tax payable by a dealer in foreign

liquor under Section 5(1) of the KGST Act.  It is the contention of the

learned counsel that, the cumulative reading of Section 3(1) of the KST

Act and Section 5(1)(b) of the KGST Act would reveal that surcharge is

levied on the tax payable by a dealer in foreign liquor under Section 5(1)

of KGST Act.  It is submitted that Section 3(1) does not deal with any

other category and specifically pertain only to a dealer in foreign liquor.

It is submitted that as much as Section 5(1)(b) of the KGST Act refers to

trade in foreign liquor and it applies specifically and exclusively to

KSBC and further surcharge levied under Section 3(1) of KST Act is on

the sales tax, exclusively payable by KSBC under Section 5(1)(b) of

KGST Act.   As such, the inevitable conclusion, therefore is that it

qualifies as an exclusive levy attracting Section 40(a)(iib) of the Act.  To

show that the distinction between a ‘tax’ and a ‘fee’ has substantially

been   effaced   in   the   development   of   constitutional   jurisprudence,

learned counsel, has placed reliance on a recent judgment of this Court

15

C.A.@S.L.P.(C)No.12859 of 2020 etc.

in   the   case   of  Jalkal   Vibhag   Nagar   Nigam   &   Ors.  v  Pradeshiya

Industrial and Investment Corporation and Another

3

. 

11.3.With   regard   to   turnover   tax,   it   is   submitted   that   unlike

surcharge which is an exclusive levy on KSBC, it is fairly submitted

that such tax was imposed not only on KSBC under Section 5(1)(b) of

the KGST Act, but also was being imposed on various other retail

dealers specified under Section 5(2) of KGST Act.  It is submitted that

as the issue has not been dealt and examined in detail by the High

Court, made a request to leave it open for fresh adjudication since facts

and figures need to be verified.

With the above submissions, learned ASG has pleaded to allow the

appeals filed by the revenue and dismiss the appeal filed by the KSBC.

12. Having   heard   the   learned   counsels   on   both   sides   we   have

perused the impugned order and other material placed on record.

13. Section 40 of the Income­tax Act, 1961 is a provision which

deals with the amounts which are not deductible while computing the

income chargeable under the head ‘Profits and gains of business or

profession’.  Section 40 of the Act is amended in the year 2013, and

40(a)(iib) is inserted by Amending Act 17 of 2013, which has come into

force from 01.04.2014.  In terms of Article 289 of the Constitution of

3

2021 SCC OnLine SC 960

16

C.A.@S.L.P.(C)No.12859 of 2020 etc.

India, the property and income of a State shall be exempt from Union

taxation.   Therefore, in terms of Article 289, the Union is prevented

from   taxing   the   States   on   its   income   and   property.     It   is   the

constitutional protection granted to the States in terms of the abovesaid

Article.  This protection has led the States in shifting income/ profits

from the State Government Undertakings into Consolidated Fund of the

respective States to have a protection under Article 289.  In the instant

case the KSBC, a State Government Undertaking, is a company like

any other commercial entity, which is engaged in the business and

trade like any other business entity for the purpose of wholesale and

retail business in liquor.  As much as these kind of undertakings are

under the control of the States as the total shareholding or in some

cases majority of shareholding, is held by States.  As such they exercise

control   over   it   and   shift   the   profits   by   appropriating   whole   of   the

surplus or a part of it to the Government by way of fees, taxes or

similar such appropriations.   From the relevant Memorandum to the

Finance Act, 2013 and underlying object for amendment of Income­tax

Act by Act 17 of 2013, by which Section 40(a)(iib)(A)(B) is inserted, it is

clear that the said amendment is made to plug the possible diversion or

shifting of profits from these undertakings into State’s treasury.   In

view of Section 40(a)(iib) of the Act any amount, as indicated, which is

17

C.A.@S.L.P.(C)No.12859 of 2020 etc.

levied exclusively on the State owned undertaking (KSBC in the instant

case), cannot be claimed as a deduction in the books of State owned

undertaking, thus same is liable to income tax.  

14. In the instant case the gallonage fee, licence fee, shop rental

(kist), surcharge and turnover tax are the amounts of which assessee

claims that they are not attracted by Section 40(a)(iib) of the Act.  On

the other hand it is the case of the respondent/revenue that all the said

components attract the ingredients of Section 40(a)(iib)(A) or Section

40(a)(iib)(B), as such they are not deductible.  Broadly these levies can

be divided into three categories.   Gallonage fee, licence fee and shop

rental (kist) are in the nature of fee imposed under the Abkari Act of

1902.  These are the fees payable for the licences issued under FL­9

and FL­1.   In the impugned order, the High Court has held that the

gallonage fee, licence fee and shop rental (kist) with respect to FL­9

licence are not deductible, as it is an exclusive levy on the Corporation.

Further a distinction is drawn from FL­1 licence from FL­9 licence, to

apply Section 40(a)(iib), only on the ground that, FL­1 licences are

issued not only to the appellant/KSBC but also issued to one other

Government Undertaking, i.e., Kerala State Co­operatives Consumers’

Federation Ltd.  High Court has held that as there is no other player

holding licences under FL­9 like KSBC as such the word ‘exclusivity’

18

C.A.@S.L.P.(C)No.12859 of 2020 etc.

used in Section 40(a)(iib) attract such amounts.  At the same time only

on the ground that FL­1 licences are issued not only to the KSBC but

also to Kerala State Co­operatives Consumers’ Federation Ltd., High

Court has held that exclusivity is lost so as to apply the provision

under Section 40(a)(iib).  If the amended provision under Section 40(a)

(iib) is to be read in the manner, as interpreted by the High Court, it

will   literally   defeat   the   very   purpose   and   intention   behind   the

amendment.  The aspect of exclusivity under Section 40(a)(iib) is not to

be considered with a narrow interpretation, which will defeat the very

intention of Legislature, only on the ground that there is yet another

player,   viz.,   Kerala   State   Co­operatives   Consumers’   Federation   Ltd.

which is also granted licence under FL­1.   The aspect of ‘exclusivity’

under   Section   40(a)(iib)   has   to   be   viewed   from   the   nature   of

undertaking   on   which   levy   is   imposed   and   not   on   the   number   of

undertakings on which the levy is imposed.  If this aspect of exclusivity

is viewed from the nature of undertaking, in this particular case, both

KSBC and Kerala State Co­operatives Consumers’ Federation Ltd. are

undertakings of the State of Kerala, therefore, levy is an exclusive levy

on   the   State   Government   Undertakings.     Therefore,   we   are   of   the

considered view that any other interpretation would defeat the very

object behind the amendment to Income­tax Act, 1961.  

19

C.A.@S.L.P.(C)No.12859 of 2020 etc.

14.1.It is fairly well settled that the interpretation is to be in the

manner   which   will   subserve   and   promote   the   object   and   intention

behind   the   legislation.     If   it   is   not   interpreted   in   the   manner   as

aforesaid it would defeat the very intention of the legislation.  To defeat

the said provision, the State Governments may issue licences to more

than one State owned undertakings and may ultimately say it is not an

exclusive undertaking and therefore Section 40(a)(iib) is not attracted.

The submission of Sri Ganesh, learned senior counsel for the appellant

is that the gallonage fee, licence fee and the shop rental (kist) are the

levies under the Abkari Act on all the licence holders, as such it cannot

be said that same is an exclusive levy on the appellant/KSBC.   It is

submitted that because of the Abkari Policy in particular year, licences

are issued in favour of the appellant – State owned Undertaking, as

such it cannot be said that the statutory levies under the Abkari Act

are on the State Government Undertaking and such levies are only on

the licensees but not on the State­owned Undertakings like KSBC.  The

said submission cannot be accepted for the reason that by virtue of

licence which is granted in favour of State­owned Undertaking, the

statutory fees etc., viz., gallonage fees, licence fee and shop rental (kist)

are payable by the appellant­Undertaking, i.e., KSBC.  Once the State

Government Undertaking takes licence, the statutory levies referred

20

C.A.@S.L.P.(C)No.12859 of 2020 etc.

above   are   on   the   Government   Undertaking   because   it   is   granted

licences.   Therefore, we are of the view that the finding of the High

Court that gallonage fee, licence fee and shop rental (kist) so far as FL­1

licences are concerned, is not attracted by Section 40(a)(iib), cannot be

accepted and such finding of the High Court runs contrary to object

and intention behind the legislation.  

14.2. Further, because another State Government Undertaking, i.e.,

Kerala   State   Co­operatives   Consumers’   Federation   Ltd.   was   also

granted   licences   during   the   relevant   years,   as   such   exclusivity

mentioned in Section 40(a)(iib) is lost, also cannot be accepted, for the

reason that exclusivity is to be considered with reference to nature of

licence   and   not   on   number   of   State   owned   Undertakings.     If   the

interpretation, as held by the High Court, is accepted, the legislative

intent can be defeated by issuing licences in FL­1 to several State

Government Undertakings and then make a contention that exclusivity

is   lost.     Said   interpretation   runs   contrary   to   the   intent   of   the

amendment.  

14.3.So far as surcharge on sales tax is concerned, the High Court

has held in favour of KSBC and against the revenue.  The reasoning of

the High Court is that surcharge on sales tax is a tax and Section 40(a)

(iib) does not contemplate ‘tax’ and surcharge on sales tax is not a ‘fee’

21

C.A.@S.L.P.(C)No.12859 of 2020 etc.

or a ‘charge’.   Therefore, High Court was of the view that surcharge

levied on KSBC does not attract Section 40(a)(iib) of the Act.   The

submission of Sri Venkataraman, learned ASG with regard to surcharge

on sales tax is two­fold.  One is that the levy of surcharge on sales tax

is also an exclusive levy on KSBC, therefore, attracts Section 40(a)(iib)

(A) itself.  Secondly, it is submitted, as an alternative submission that if

the same is not covered by Section 40(a)(iib)(A) it would fall under

Section 40(a)(iib)(B) of the Act, for the reason that the surcharge on

sales tax is a tax and tax is a form of appropriation by the State from

KSBC.   The learned counsel placed reliance on a recent judgment of

this Court in the case of Jalkal Vibhag Nagar Nigam and Others

3

.  On

the other hand it is the case of the appellant/assessee that the sales

tax  is   outside   the   scope   of   Section  40(a)(iib)  and   the   surcharge   is

nothing but is an enhancement of the tax.  By referring to words used

in Section 40(a)(iib), learned counsel Sri Ganesh has submitted that the

said provision is to be interpreted by applying the doctrine of ejusdem

generis.     It   is   submitted   that   the   words   ‘any   other   fee   or   charge’

immediately   following   the   words   ‘royalty,   licence   fee,   service   fee,

privilege fee, service charge’ relate to such similar charges and none of

the terms can possibly cover a tax, like sales tax or surcharge on sales

tax.  With regard to surcharge on sales tax, we are in agreement with

22

C.A.@S.L.P.(C)No.12859 of 2020 etc.

the submission of Sri Ganesh, learned senior counsel appearing for

appellant.   The ‘fee’ or ‘charge’ as mentioned in Section 40(a)(iib) is

clear in terms and that will take in only ‘fee’ or ‘charge’ as mentioned

therein or any fee or charge by whatever name called, but cannot cover

tax or surcharge on tax and such taxes are outside the scope and ambit

of   Section   40(a)(iib)(A)   and   Section   40(a)(iib)(B)   of   the   Act.     The

surcharge which is imposed on KSBC is under Section 3(1) of the KST

Act which reads as under : 

“3. Levy of surcharge on sales and purchase taxes. – 

(1) The tax payable under sub­section (1) of section 5 of

the Kerala General Sales Tax Act, 1963, by a dealer in

foreign liquor shall be increased by a surcharge at the

rate of ten per cent, and the provisions of the Kerala

General Sales Tax Act 1963 shall apply in relation to the

said   surcharge   as   they   apply   in   relation   to   the   tax

payable under the said Act.

Provided that where in respect of declared goods as

defined in clause (c) of section 2 of the Central Sales

Tax Act, 1956 the tax payable by such dealer under

the   Kerala   General   Sales   Tax   Act,   1963   together

with the surcharge payable under this sub­section,

exceeds four per centum of the sale or purchase

price, the rate of surcharge in respect of such goods

shall be reduced to such an extent that the tax and

the   surcharge   together   shall   not   exceed   four   per

centum of the sale or purchase price.”

Section 5(1)(b) of the Kerala General Sales Tax Act, 1963 reads as

under : 

23

C.A.@S.L.P.(C)No.12859 of 2020 etc.

5. Levy of tax on sale or purchase of goods: ­ (1) Every

dealer (other than a casual trader or agent of a non­

resident   dealer   or   the   Central   Government,   or

Government of Kerala or the Government of any other

state or of any Union Territory, or any local authority)

whose total turnover for a year is not less than two lakhs

rupees and every casual trader or agent of a non­resident

dealer, the Central Government, Government of Kerala,

the   Government   of   any   other   state   or   of   any   Union

Territory,   or   any   local   authority   whatever   be   its   total

turnover for the year in respect of goods included in the

Schedule at the rate mentioned against such goods,­ 

(a) … … … …

(b) in respect of Foreign liquor, at the point of sale by the

Kerala State Beverages (Manufacturing and Marketing)

Corporation Limited and at the point of first sale in the

State by a dealer liable to tax under this section except

where   the   sale   is   to   the   Kerala   State   Beverages

(Manufacturing and Marketing) Corporation Limited. 

(c) … … … …”

14.4.A reading of preamble and Section 3(1) of the KST Act, make it

abundantly clear that the surcharge on sales tax levied by the said Act

is nothing but an increase of the basic sales tax levied under Section

5(1) of the KGST Act, as such the surcharge is nothing but a sales tax.

It is also settled legal position that a surcharge on a tax is nothing but

the enhancement of the tax.  In this regard, in support the said view,

ready reference can be made to the judgments of this Court in the case

24

C.A.@S.L.P.(C)No.12859 of 2020 etc.

of K. Srinivasan

1

 and Sarojini Tea Co. Ltd.

2

.  Para 7 of the judgment

in the case of K. Srinivasan

1

 reads as under :

“7. The above legislative history of the Finance Acts, as

also the practice, would appear to indicate that the term

“Income   tax”   as   employed   in   Section   2   includes   sur­

charge as also the special and the additional surcharge

whenever provided which are also surcharges within the

meaning of Article 271 of the Constitution. The phraseol­

ogy   employed   in  the   Finance   Acts   of   1940   and   1941

showed that only the rates of income tax and supertax

were to be increased by a surcharge for the purpose of

the Central Government. In the Finance Act of 1958 the

language used showed that income tax which was to be

charged was to be increased by a surcharge for the pur­

pose of the Union. The word “surcharge” has thus been

used to either increase the rates of income tax and super

tax or to increase these taxes. The scheme of the Finance

Act of 1971 appears to leave no room for doubt that the

term “Income tax” as used in Section 2 includes sur ­

charge.”

Para 20 of the judgment in the case of Sarojini Tea Co. Ltd.

2

 reads as

under :

“20. For the reasons aforesaid, we are unable to endorse

the view of the High Court that surcharge on land rev­

enue payable under the Surcharge Act is not land rev­

enue but a levy which is distinct from land revenue. In

consonance with the law laid down by this Court in Vish­

wesha Thirtha Swamiar case [(1972) 3 SCC 246 : (1972)

1 SCR 137 : AIR 1971 SC 2377] it must be held that the

surcharge on land revenue levied under the Surcharge

Act, being an enhancement of the land revenue, is part of

the land revenue and has to be treated as such for the

25

C.A.@S.L.P.(C)No.12859 of 2020 etc.

purpose of assessing compensation under Section 12 of

the Ceiling Act.”

14.5. Further, CBDT itself has issued circular in Circular No.3/2018

which is issued, as a measure for reducing litigation, by revision of

monetary limits for filing appeals by the Department before the Income­

tax Appellate Tribunal, High Courts and SLP/appeals before this Court.

In the said circular it is clearly mentioned that for considering tax effect

it includes applicable surcharge and cess.  Same will also strengthen

the stand of the assessee.  Thus it is clear that the surcharge which is

sought to be levied is nothing but the enhancement of sales tax, which

is levied under Section 5(1) of the KGST Act.  When the basic sales tax

paid by KSBC under Section 5(1)(b) of the KGST Act, deduction was

allowed, there is no reason not to allow deduction of surcharge on sales

tax.  If the revenue does not consider Section 40(a)(iib) is applicable to

the basic sales tax paid by KSBC under Section 5(1)(b) of the KGST Act,

it is not known how the surcharge on sales tax, which is nothing but

the sales tax, can be brought in the net of Section 40(a)(iib)(A) or 40(a)

(iib)(B) of the Act.  Further a clear distinction between ‘fee’ and ‘tax’ is

carefully maintained throughout the scheme under Section 40(a) of the

Act   itself.     Wherever   the   Parliament   intended   to   cover   the   tax   it

specifically mentioned as a tax.  Section 40(a)(i) and 40(a)(ia) specifically

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C.A.@S.L.P.(C)No.12859 of 2020 etc.

relate to tax related items.   Section 40(a)(ic) refers to a sum paid on

account of fringe benefit tax.  At the same time, Section 40(a)(iib) refers

to royalty, licence fee, service fee, privilege fee or any other fee or

charge.  If these words are considered to include a tax or surcharge like

sales tax, the distinction so carefully spelt out in Section 40 between a

tax and a fee will be obliterated and rendered meaningless.  It is settled

principle of interpretation that where the same Statute, uses different

terms and expressions, then it is clear that Legislature is referring to

distinct and different things.  To support the said view ready reference

can be made to judgments of this Court in the case of  DLF Qutab

Enclave Complex Educational Charitable Trust  v. State of Haryana

& Ors.

4

;  Kailash Nath Agarwal & Ors.  v.  Pradeshiya Industrial &

Investment Corporation of U.P. Ltd. & Anr.

5

; and Shri Ishar Alloy

Steels Ltd. v. Jayaswals Neco Ltd.

6

.  The judgment relied on by the

learned ASG in the case of Jalkal Vibhag Nagar Nigam and Others

3

would not render any assistance to support the case of the revenue.

The said judgment only considers whether the levy of water tax under

Section 52A of the U.P. Water Supply and Sewerage Act is a fee or

whether it is a tax covered by Entry 49 of List II of the seventh schedule

4

(2003) 5 SCC 622

5

(2003) 4 SCC 305

6

(2001) 3 SCC 609

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C.A.@S.L.P.(C)No.12859 of 2020 etc.

to the Constitution.  The said judgment in fact maintains and does not

take away the basic constitutional distinction between ‘fee’ and ‘tax’.

Having regard to language used in Section 40(a)(iib), we are of the view

that the aforesaid judgment does not support the case of the revenue.

Even the other alternative submission of the learned counsel that it

may attract Section 40(a)(iib)(B) also cannot be accepted for the reason

that wherever the Parliament intended to include tax, referred clearly to

taxes clearly in the very Section 40.   That itself indicates that the

surcharge or tax were never intended to be included in the net of

amended   Section   40(a)(iib)(A)   or   40(a)(iib)(B)   of   the   Income­tax   Act,

1961.

15. So far as turnover tax is concerned it is submitted by the

learned ASG appearing for the revenue that such tax was imposed not

only on KSBC in terms of Section 5(1)(b) of KGST Act, but it is imposed

on various other retail dealers specified under Section 5(2) of the said

Act.  Further turnover tax is also a tax.  The very same reason which

we have assigned above for surcharge, equally apply to the turnover tax

also.  As such turnover tax is also outside the purview of Section 40(a)

(iib)(A) and 40(a)(iib)(B). 

16. For   the   aforesaid   reasons,   we   hold   that   the   gallonage   fee,

licence fee and shop rental (kist) with respect to FL­9 and FL­1 licences

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C.A.@S.L.P.(C)No.12859 of 2020 etc.

granted to the appellant will, squarely fall within the purview of Section

40(a)(iib) of the Income­tax Act, 1961.  The surcharge on sales tax and

turnover tax, is not a fee or charge coming within the scope of Section

40(a)(iib)(A) or 40(a)(iib)(B), as such same is not an amount which can

be disallowed under the said provision and disallowance made in this

regard is rightly set aside by the High Court.

17. Accordingly, the civil appeal filed by the assessee is dismissed

and the civil appeals filed by the revenue are partly allowed to the

extent indicated above.  In result, the assessments completed against

the assessee with respect to assessment years 2014­2015 and 2015­

2016 stand set aside.  The assessing officer to pass revised orders after

computing the liability in accordance with the directions as indicated

above.   As the dispute relates to assessment years 2014­2015 and

2015­2016, the assessing officer shall pass appropriate orders, within a

period of two months from the date of receipt of this judgment.

             ………………………………J.

[R. Subhash Reddy] 

………………………………J.

[Hrishikesh Roy]

New Delhi.

January 03, 2022.

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